Betriebsvermögen

Betriebsvermögen ist ein Begriff, der im Steuerrecht vorrangig zur Kategorisierung von Wirtschaftsgütern verwendet wird, und gibt den Wert aller aktiven Wirtschaftsgüter abzüglich aller Schuldenwerte wieder. Die steuerrechtliche Auffassung des Betriebsvermögens stimmt also mit dem ökonomischen Eigenkapitalbegriff überein. Begrifflich wird das Betriebsvermögen vom Privatvermögen abgegrenzt.

Betriebsvermögen in der BWL

In der Betriebswirtschaftslehre (BWL) wird das Betriebsvermögen unterteilt in Anlagevermögen und Umlaufvermögen. Es ist in der Bilanz zu aktivieren und umfasst sowohl positive als auch negative Wirtschaftsgüter. Die Buchführung erfolgt nach Handelsrecht und den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB), in allen anderen Fällen greift die Abgabenordnung (AO). Die Bewertung des Betriebsvermögens wird gemeinhin und grundsätzlich mit allgemeinem Wert angesetzt.

Gewinn- und Einkünfteermittlung

Das Betriebsvermögen wird im Rahmen der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögenvergleich erfasst, bei der alle Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit gelistet und beurteilt werden. Betriebsvermögenvergleich wird daher im Steuerrecht als Begriff für die Gewinn- und Einkünfteermittlung verwendet. Hierbei wird der Gewinn als Differenzbetrag definiert, der sich aus der Gegenüberstellung des Betriebsvermögens am Ende eines Wirtschaftsjahres und dem des vorherigen Wirtschaftsjahres ergibt. Entnahmen während des Wirtschaftsjahres werden dann als Mehrung, Einlagen als Minderung des Betriebsvermögens gewertet.

Betriebsvermögen nach dem BewG

Allgemein lässt sich Vermögen definieren als das Eigenkapital, welches sich aus der Differenz zwischen Summe und Saldo aller aktiven und passiven Wirtschaftsgüter ergibt. Das Bewertungsgesetz (BewG) zählt das Betriebsvermögen als eine von drei Vermögensarten und unterscheidet hier zwischen dem Land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, dem Grundvermögen und dem Betriebsvermögen.

Die drei Vermögensarten im BewG:

  1. Land- und forstwirtschaftliches Vermögen
  2. Grundvermögen
  3. Betriebsvermögen

Doch nicht alle Vermögenswerte sind diesen drei Vermögensarten leicht zuzuweisen. Grundbesitz zum Beispiel kommt je nach Verwendungszweck für jede der drei Kategorien in Betracht. Wird es betrieblich genutzt, gehört es als Betriebsgrundstück auch zum Betriebsvermögen und wird bei der Erfassung des Vermögens als Bewertungsgegenstand gewertet.

Betriebsvermögen im Steuerrecht

Voraussetzung für alle aktiven und passiven Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens ist die wirtschaftliche Zurechenbarkeit zum Betriebsinhaber. Der Umfang des Betriebsvermögens ergibt sich daher aus allen aktiven Wirtschaftsgütern, die der Gewinnerzielung dienlich sind, sowie allen Verbindlichkeiten, insofern diese betrieblich veranlasst worden sind. Weiterhin beinhaltet das Betriebsvermögen alle Wirtschaftsgüter mit gewerblichem und betrieblichem Hauptzweck.

Gemäß dem Steuerrecht findet eine Dreiteilung der verschiedenen Vermögen statt:

  • Notwendiges Betriebsvermögen
  • Gewillkürtes Betriebsvermögen
  • Notwendiges Privatvermögen

Bei Kapitalgesellschaften können allerdings auch Wirtschaftsgüter dem Betriebsvermögen zugerechnet werden, die keinem gewerblichen Nutzen dienlich sind. Eine Unterscheidung erfolgt ausschließlich zwischen notwendigem und gewillkürtem Betrievsvermögen, da bei dieser Gesellschaftsform prinzipiell kein Privatvermögen vorliegt.

Auch Personengesellschaften können bestimmte Wirtschaftsgüter dem Betriebsvermögen zuweisen, obschon sie keine gewerblichen Zwecke erfüllen. Eine spezifische Eigenart: Bei Personengesellschaften gehört nach dem BewG auch das Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter zum Betriebsvermögen.

Notwendiges Betriebsvermögen

Hierbei wird das notwendige Betriebsvermögen definiert als die Summe aller unmittelbar und ausschließlich für eigenbetriebliche Zwecke genutzter Wirtschaftsgüter zuzüglich derjenigen Wirtschaftsgüter, die für einen solchen Zweck vorgesehen sind. Der Begriff „notwendig“ wird im Zusammenhang mit Vermögen nicht im Sinne von „erforderlich“ verwendet, sondern beschreibt maßgebend die tatsächliche Zweckbestimmung und Funktion eines Wirtschaftsgutes im Betrieb.

Beispiele für notwendiges Betriebsvermögen:

  • Maschinen
  • Fabrikgebäude
  • Lastkraftwagen

Bei Personengesellschaften sind alle Wirtschaftsgüter, die zum Gesellschaftseigentum bzw. Gesamthandeigentum gehören, prinzipiell dem notwendigen Betriebsvermögen zuzurechnen.

Gewillkürtes Betriebsvermögen

Gewillkürtes Betriebsvermögen hingegen setzt voraus, dass alle zurechenbaren Wirtschaftsgüter in einen gewissen objektiven Kontext mit dem Betrieb gesetzt werden können mit der Absicht und Eignung, den Betrieb zu fördern. Diese Wirtschaftsgüter lassen sich nur insofern definieren, als dass sie keinesfalls dem notwendigen Betriebsvermögen oder dem notwendigen Privatvermögen zuzurechnen sind. Gemäß subjektivem Ermessen der Verantwortlichen oder des Betriebsinhabers können solche Wirtschaftsgüter durch Einlage in das gewillkürte Betriebsvermögen aufgenommen werden.

Beispiele für gewillkürtes Betriebsvermögen:

  • Beteiligungen
  • Wertpapiere
  • Grundstücke

Bei Personengesellschaften kann es von Gesetzeswegen her kein gewillkürtes Betriebsvermögen im Gesellschaftsvermögen. Bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) ist seit 2003 eine Zurechenbarkeit zu gewillkürtem Betriebsvermögen von Gesetzeswegen her erlaubt. Die Entscheidung, ein bestimmtes Vermögen als gewillkürtes Betriebsvermögen zu werten, muss jedoch vorab klar und deutlich kommuniziert werden, um Missverständnissen vorzubeugen.

Geduldetets Betriebsvermögen

Geduldetes Betriebsvermögen nimmt bei der Vermögensbewertung eine besondere Rolle ein. Die Wirtschaftsgüter, die dieser Vemögensart zugeschrieben werden, waren vormals notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen. Durch eine Änderung hinsichtlich der Nutzung oder Gewinnermittlung erfüllen sie nun nicht mehr die Voraussetzungen für das jeweilige Betriebsvermögen, können aber gleichzeitig auch nicht dem notwendigen Privatvermögen zugeordnet werden.

Dies kann beispielsweise bei Firmenwagen zutreffen, deren betriebliche Nutzung von 10-50% (gewillkürtes Betriebsvermögen) im Folgejahr auf unter 10% sinkt. Da eine Nutzungsänderung per se keine schlüssige Entnahmehandlung darstellt, wird ein solches Wirtschaftsgut dann dem geduldeten Betriebsvermögen zugerechnet.

  • Eine Nutzungsänderung stellt keine schlüssige Entnahmehandlung dar.

Ein weiteres Beispiel: Eine Wohnheinheit wird eigenbetrieblich genutzt und erfüllt somit bei Aufnahme alle Kriterien für eine Zuordnung zu dem notwendigen Betriebsvermögen. Nach einiger Zeit tritt eine Nutzungsänderung und die Wohnung wird stattdessen zu fremdgewerblichen Zwekcen vermietet. Dadurch verliert die Wohnung ihre Eigenschaft als Betriebsvermögen. Da keine überwiegend private Nutzung vorliegt, kann sie keinesfalls als Privatvermögen ausgewiesen werden, sodass sie von da an als geduldetes Betriebsvermögen gilt. Auch eine nachfolgende Änderung, beispielsweise die Vermietung zu Wohnzwecken, bewirkt keine erneute Evaluierung des Vermögensgegenstandes. Die Wohnung bleibt Teil des betrieblichen Bereichs des Steuerpflichtigen und wird in seinem Anlageverzeichnis entsprechend ausgewiesen.

  • Bis zur eindeutigen Entnahme bleibt das Wirtschaftsgut Teil des Betriebsvermögens.

Ausgenommen von dieser Vorgehensweise sind Vermögensgegenstände, deren Nutzungsänderung auf Dauer angelegt ist, wie beispielsweise die Abgrenzung eines privat genutzten Betriebsgrundstücks zu betrieblichen Zwecken.

Zuordnung zum Betriebsvermögen

Die Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) geben die Anforderung an die verschiedenen Wirtschaftsgüter vor, die eine Qualifizierung als Betriebs- bzw. Privatvermögen ermöglichen.

Die Zuordnung erfolgt nach folgenden Grundsätzen:

  1. Der Grundsatz der Unteilbarkeit von Wirtschaftsgütern
  2. Der Grundsatz der Teilbarkeit von Wirtschaftsgütern

Allgemeine Zuordnung

Grundsätzlich werden alle Wirtschaftsgüter bei einer Eigennutzung über 50% vollumfänglich dem notwendigen Betriebsvermögen zugeordnet, wohingegen alle Wirtschaftsgüter, die über 90% privat genutzt werden, vollumfänglich zum Privatvermögen gerechnet werden.

  • Eigenbetriebliche Nutzung >50% = notwendiges Betriebsvermögen (100%)
  • Eigenbetriebliche Nutzung <10% = notwendiges Privatvemögen (100%)

Für die Zuordnung eines Vermögensgegenstandes zum Betriebs- oder Privatvermögen wird dem Betriebsinhaber von Gesetzes wegen her ein eingeschränktes Wahlrecht zugestanden. Bei allen Wirtschaftsgütern, die sich nicht eindeutig dem notwendigen Betriebs- oder Privatvermögen zuordnen lassen, kann er selbst entscheiden, ob sie als gewillkürtes Betriebsvermögen laufen sollen oder dem Privatvermögen zuzuordnen sind.

  • Eigenbetriebliche Nutzung 10-50% = Wahlrecht: gewillkürtes Betriebsvermögen oder Privatvemögen (100%)

Ändert sich die Nutzung eines Vermögensgegenstandes ohne ausdrückliche Ennahme und ist ihrer Art nach nicht auf Dauer ausgelegt, so bleibt das Wirtschaftsgut Teil des Betriebsvermögens und wird als geduldetes Betriebsvermögen geführt.

  • Beispiel: Eigenbetriebliche Nutzung eines PKW fällt vorübergehend unter 10%
  • Beispiel: Eigenbetriebliche Nutzung einer Wohnung ändert sich vorübergehend zu fremdgewerblicher Nutzung.

Grundstücke und Grundstücksteile

Eine Ausnahme hierzu stellen Grundstücke und Grundstücksteile dar: Bei eigenbetrieblicher Nutzung gehören sie ab endgültiger Funktionszuweisung zum notwendigen Betriebsvermögen. Umfasst der Wert eines Grundstücksteils nicht mehr als ein Fünftel des Gemeinwerts des Gesamtgrundstücks und liegt zusätzlich gleich oder unter 20.500 Euro, gilt dieser Grundstücksteil gemäß Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) als „von untergeordnetem Wert“ und braucht nicht als notwendiges Betriebsvermögen behandelt werden.

  • Eigenbetriebliche Nutzung/Nutzungssabsicht = notwendiges Betriebsvermögen (anteilig)
  • Außer bei eigenbetrieblich genutzten Grundstücksteilen von untergeordnetem Wert
    • Wert <= 1/5 des Gesamtgrundstücks
    • Wert <= 20.500 Euro

PKW

Abnutzbare und bewegliche Güter wie PKW werden bei in der Regel überwiegend eigenbetrieblicher Nutzung ebenfalls vollumfänglich dem Betriebsvermögen zugerechnet. Andernfalls zählen sie in vollem Umfang zum notwendigen Privatvermögen.

  • Eigenbetriebliche Nutzung >50% = notwendiges Betriebsvermögen (100%)
  • Eigenbetriebliche Nutzung <=50% = notwendiges Privatvermögen (100%)

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